[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]

Ольховик Ольга, налоговый эксперт.

Если приобретенные с НДС товары, услуги, необоротные активы плательщик одновременно использует и в облагаемой, и в необлагаемой деятельности, ему необходимо начислить компенсирующие налоговые обязательства (НО) в порядке, предусмотренном ст. 199 НКУ. Думаете, вас это не касается? Может, и нет. Хотя необходимость распределения НДС вполне может нарисоваться и при кажущемся отсутствии необлагаемых операций. Что понимать под необлагаемыми операциями для целей распределения НДС? И какие еще условия важны для распределительных НО? С ответов на эти вопросы мы и начнем наш сегодняшний тематический номер.

Необходимость распределения НДС возникает, если плательщик:

1) осуществляет облагаемые и не облагаемые НДС операции;

2) приобретает с НДС (использует купленные с НДС) товары, услуги, необоротные активы, предназначенные для одновременного использования в такой облагаемой и необлагаемой деятельности.

Как правило, под товары/услуги или необоротные активы, предназначенные для одновременного использования в облагаемой и необлагаемой деятельности, подпадают аренда офиса, коммунальные платежи по зданию офиса, телефонные переговоры, услуги Интернета, канцелярские принадлежности и т. д. То есть те активы, которые нельзя точно соотнести с конкретной деятельностью (необлагаемой или облагаемой). Ведь, например, тот же офис наверняка используется для решения вопросов, связанных как с облагаемыми, так и с не облагаемыми поставками. Потому-то входной НДС, скажем, по аренде приходится распределять в порядке, установленном ст. 199 НКУ, путем начисления компенсирующих НО. Ну а поскольку такие общие расходы имеются практически у каждого, то и с необходимостью распределения сталкивается практически каждый налогоплательщик, осуществляющий и облагаемую, и необлагаемую деятельность. Причем одной незначительной необлагаемой операции может быть вполне достаточно. Если доля необлагаемых поставок (анти-ЧВ) составила хотя бы 0,01 %, вам уже необходимо распределять входной НДС. Если же анти-ЧВ окажется меньше 0,01 %, начислять распределительные НО не придется (но заполнить приложение Д7 все равно необходимо). Впрочем, необходимость распределения может коснуться даже плательщика, который в этом периоде (году) необлагаемую деятельность вообще не осуществляет, но проводит корректировку необлагаемых операций прошлых периодов.

Что относится к необлагаемым операциям

[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки], к сожалению, не расшифровывает, какие именно операции следует относить к необлагаемым для целей распределения НДС. Но их перечень можно подсмотреть в [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки], а также в строке 5 НДС-декларации или в таблице 1 приложения Д6. Итак, сюда включаются операции:

1) по поставке товаров/услуг, которые не являются объектом налогообложения согласно [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки].

Обратите внимание:

распределения НДС требуют не все операции, перечисленные в [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки], а только те из них, которые подпадают под определение поставки товаров/услуг (из [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки])

Поэтому, например, объемы операций по передаче имущества на ответственное хранение или в операционную аренду (упомянутые в [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]) либо операции по выплате зарплаты (из [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]) в строке 5 декларации не отражают и к необходимости распределения НДС они не приведут;

2) по поставке услуг, место поставки которых согласно [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] определено за пределами таможенной территории Украины.

Например, поставка нерезиденту инженерных услуг. У таких услуг место поставки — за пределами Украины (согласно [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] место поставки определяем по месту регистрации получателя, а он — нерезидент). Если наряду с такими услугами плательщик ведет также облагаемую деятельность и одновременно использует товары/услуги/необоротные активы и в облагаемой деятельности, и для оказания необлагаемых услуг, то ему придется распределять НДС в порядке, предусмотренном [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] (см. [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]);

3) по поставке товаров/услуг, освобожденных от налогообложения согласно [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки], [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки], международным договорам (соглашениям).

Будьте бдительны! Распределение НДС может подкрасться совсем незаметно. Например, в случае, если предприятие осуществляет утилизацию макулатуры (см., например, письмо ГНСУ от 28.11.2019 г. № 1637/6/99-00-07-03-02-15/ІПК, письмо ГФСУ от 14.05.2018 г. № 2115/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Более того, если макулатура образовалась от купленного в бумажной упаковке товара, налоговики требуют начислять распределительные НО и по самому товару. Наше мнение на этот счет см. на с.30.

Правила [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] не применяют при осуществлении операций ([необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]):

— предусмотренных [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] (реорганизация (слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование) юридических лиц) (см., например, письма ГФСУ от 25.04.2019 г. № 1816/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, от 14.03.2019 г. № 1044/6/99-99-15-01-01-15/ІПК, письмо ГУ ГФС в Харьковской области от 27.12.2018 г. № 5422/ІПК/20-40-12-04-13);

— по поставке отходов и лома черных и цветных металлов, которые появились в результате переработки, обработки, плавления товаров (сырья, материалов, заготовок и т. д.) на производстве, строительстве, разборке (демонтаже) ликвидированных основных средств и других подобных операций (см., например, письмо ГНСУ от 26.09.2019 г. № 406/6/99-00-07-03-02-15/ІПК, письма ГФСУ от 15.01.2019 г. № 142/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 26.12.2017 г. № 3143/6/99-99-15-03-02-15/ІПК);

— предусмотренных [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] (поставка товаров/услуг в части суммы компенсации на покрытие разницы между фактическими затратами и регулируемыми ценами (тарифами) в виде производственной дотации из бюджета), [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] (поставка и ввоз на таможенную территорию Украины международной техпомощи, поставка/ввоз товаров, профинансированных за счет международной техпомощи, ввоз гуманитарной помощи) и [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] (операции оператора телекоммуникаций по предоставлению телекоммуникационных услуг в части осуществления благотворительного телекоммуникационного сообщения на благотворительные цели);

— предусмотренных [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] (ввоз и поставка товаров, оплаченных за счет грантов, предоставленных на борьбу со СПИДом, туберкулезом и малярией).

Так что по таким операциям начислять распределительные НО не придется.

Не придется начислять распределительные НО и по другим безНДСным операциям. Например, в случае ликвидации ОС по самостоятельному решению плательщика, если налоговикам предоставлено соответствующее документальное подтверждение ([необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]) или при получении услуг от нерезидента с местом их поставки за пределами таможенной территории Украины.

В общем, запомните:

объем необлагаемых операций для распределительных целей смотрим по строкам 5, 7 декларации по НДС

Никакие другие безНДСные операции здесь не учитываем.

Право на отражение НК как условие для распределительных НО

[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] не устанавливает никакой зависимости между отражением налогового кредита (НК) по двойным приобретениям и начислением распределительных НО. Более того, в ней нет даже упоминания о том, что такие НО начисляют только по двойным товарам, услугам, необоротным активам, приобретенным с НДС.

Тем не менее компенсационная сущность распределительных НО позволяет сделать два важных вывода:

1) необходимость начисления распределительных НО может возникнуть только по тем приобретениям, которые были куплены с НДС. Поэтому, например, двойные товары/услуги/необоротные активы, которые были куплены у неплательщика НДС, к необходимости распределения не приведут. С этим согласны и налоговики (см. [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]);

2) основание для начисления компенсационно-распределительных НО — право на отражение входного НДС по двойным покупкам в составе НК. Так что если у плательщика нет возможности отразить НК, то и компенсирующие НО начислять не нужно.

Выходит, если плательщик:

— не имеет зарегистрированной НН по двойным приобретениям или

— имеет такую НН, но она не дает права на отражение НК (так как содержит ошибки, мешающие идентифицировать операцию),

то необходимость распределения его коснуться не должна — до тех пор, пока НН не будет зарегистрирована/ошибка исправлена.

Не против этого и налоговики. В разъяснении из БЗ 101.14 сказано: НО согласно [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] должны быть начислены в отчетном периоде, в котором поставщик зарегистрировал в ЕРНН налоговую накладную (НН). То есть в том отчетном периоде, в котором у покупателя возникли основания для включения сумм НДС, уплаченных при приобретении двойных товаров/услуг/необоротных активов, в состав НК. Независимо от того, были фактически включены такие суммы НДС в состав НК или нет. В общем,

начислить распределительные НО нужно в периоде, в котором у плательщика возникло право на отражение НК

Это либо период составления НН — если НН зарегистрирована своевременно, либо период регистрации — если НН была зарегистрирована с опозданием. А вот воспользовались вы правом на отражение НК или нет, для распределительных целей не важно. Основания для такого подхода можно найти в [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки], который действительно ставит во главу угла именно право на отражение НК. Так что НК по двойным покупкам «на потом» лучше не откладывать, а отражать его по мере регистрации НН в ЕРНН и одновременно начислять распределительные НО.

Впрочем, если НК отражается на основании счета за услуги (стоимость которых определяется по показаниям приборов учета) или гостиничного счета, дожидаться регистрации или исправления ошибки в НН, конечно же, не нужно. Ведь право на НК по таким документам возникнет уже в периоде их составления (см., например, письмо ГУ ГФС в Киевской области от 14.05.2019 г. № 2152/ІПК/10-36-12-01).

Если на двойное приобретение получен чек на сумму свыше 240 грн. (а НН отсутствует), то начислять распределительные НО не придется. Ведь право на отражение НК по таким чекам у плательщика не возникает.

выводы

• Распределения НДС требуют не все необъектные операции, перечисленные в [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки], а только те из них, которые подпадают под определение поставки товаров/услуг.
• Распределение НДС может коснуться даже плательщиков, осуществляющих такие безобидные операции, как утилизация макулатуры.
• Использование в двойных операциях товаров/услуг/необоротных активов, приобретенных без НДС, к необходимости распределения не приведет.
• Начислить распределительные НО нужно в периоде, в котором у плательщика возникло право на отражение НК. До тех пор пока НН не зарегистрирована в ЕРНН (например, заблокирована или просто забыта поставщиком), начислять распределительные НО не нужно.

Другие материалы из "Налоги и бухгалтерский учет", 2020, № 1-2:

• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
• [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]

Подписаться на [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]