[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] Автор: Казанова Марина, налоговый эксперт, CAP Минфин «актуализировал» Положение № 88*, добавив в него норму о том, что несущественные недостатки в первичных документах не могут являться основанием для непризнания хозоперации. В сегодняшней статье предлагаем подробнее проанализировать это изменение. * [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки].

Итак, Минфин [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]** внес изменения в [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]. Главная «новация» — в [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]. В нем закрепили норму о том, что незначительные недостаткив первичных документах, содержащих сведения о хозяйственной операции, не могут быть основанием для непризнания такой хозоперации. Единственное условие — такие недостатки не препятствуют возможности идентифицировать лицо, принимающее участие в ее осуществлении, и содержат сведения о:

** Вступает в силу со дня его официального опубликования. На момент выхода статьи — не опубликован.

— дате составления документа;

— названии предприятия, от имени которого составлен документ;

— содержании и объеме хозяйственной операции и т. п.

Собственно говоря, новшеством это вряд ли можно назвать. Ведь подобная норма закреплена в [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] еще с 01.01.2018 г.

Также на том, что ошибки в оформлении первичных документов не являются основанием для выводов об отсутствии хозоперации, уже давно акцентируют внимание суды (см., к примеру, информационное письмо ВАСУ от 01.11.2011 г. № 1936/11/13-11). И самое главное — этот факт признают сами налоговики (см., к примеру, разъяснения в категории 102.21 ЗІР).

Какие недостатки в первичке можно считать незначительными? В нормативных документах это нигде не расшифровывается. Вообще вопрос идентификации хозоперации носит субъективный характер. И на один и тот же недостаток в первичном документе по-разному могут смотреть налогоплательщик и контролирующий орган.

Но! На самом деле сами по себе «огрехи» в первичке ключевую роль сейчас не играют. Ведь главное — это не первичный документ, а факт осуществления хозяйственной операции.

Напомним, что с 03.01.2017 г. из определения «первичный документ» в Законе о бухучете убрали оговорку о том, что он служит подтверждением хозоперации.

Сейчас и суды, и фискалы акцентируют внимание на том, что наличие правильно оформленных по внешним признакам и по форме, но не достоверных по сути первичных документов, не является подтверждением хозоперации.

Одновременно наличие или отсутствие первичных документов, так же как и ошибки в их оформлении, не являются основанием для выводов об отсутствии хозоперации, если из других данных следует, что фактическое движение активов или изменения в собственном капитале или обязательствах плательщика в связи с его хозяйственной деятельностью имели место.

Поэтому если фискалы и захотят признать хозоперацию нереальной, то будут цепляться не за какие-то недостатки первичного документа, а будут пытаться доказать, что хозяйственной операции вообще не было, в том числе и основываясь на недостатках первичного документа(если из них вообще не понятно, о какой операции идет речь).

На основании каких данных фискалы могут судить о реальности хозоперации?

Опять-таки главный критерий наличия хозоперации — это изменения в активах и обязательствах, собственном капитале предприятия ([необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]).

На этом акцентируют внимание и суды (см., например, определение ВАСУ от 05.07.2017 г. по делу № 813/5455/14).

Поэтому при наличии правильно оформленных по внешним признакам документов факт осуществления операции фискалы могут отследить, основываясь на данных других первичных документов и данных бухучета. Так, например, при поставке товаров они могут проверить, подтверждается ли «движение» товаров «складскими» документами на внутреннее перемещение товаров и т. п. Также могут проверить «цепочку» движения этого товара по контрагентам (может ли контрагент подтвердить приобретение товара и т. п. — постановление ВС от 13.02.2018 г. № 820/1975/17). При покупке ТМЦ прослеживается дальнейшее их использование (использованы в производстве, проданы и т. п.).

С другой стороны, формально это означает и то, что вообще при отсутствии документов на хозоперацию, основываясь на данных других первичных документов и данных учета, налогоплательщик может доказать то, что фактически операция была. Хотя учитывая, что налоговики пока не очень привыкли к этому факту, лучше не игнорировать надлежащее документальное оформление каждой хозоперации.

Обратим внимание и на то, какие факты учитывают фискалы при определении реальности хозоперации.

1. Факт возбуждения уголовного дела по [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] («Фиктивное предпринимательство») против должностных лиц контрагента. При обнаружении этого факта фискалы сразу будут настаивать на том, что сделка является фиктивной.

Статус фиктивного, нелегального предприятия несовместим с легальной предпринимательской деятельностью. Хозяйственные операции таких предприятий не могут легализоваться даже при формальном подтверждении документами бухгалтерского учета (постановление ВС от 16.01.2018 г. по делу № 2а-7075/12/2670).

При этом Верховный Суд обращает внимание на то, что сам факт возбуждения уголовного дела по[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] против должностных лиц контрагента не является безусловным фактом, который подтверждает отсутствие хозоперации (постановление ВС от 27.03.2018 г. по делу № 816/809/17). Но этот факт должен дополнительно учитываться, так как в документах, предоставленных контрагентами, указываются фамилии именно этих лиц (постановление ВС от 24.01.2018 г. по делу № 826/7047/13-а)

2. Подписанты первичных документов открещиваются от своего участия в хозоперации/хоздеятельности предприятия.

По мнению Верховного Суда, плательщики при выборе контрагента и заключении с ним договора должны быть осмотрительными. И проявлением такой осмотрительности является проверка «добросовестности» контрагента доступными электронными базами.

Если доказательства проявленной осмотрительности и осторожности не будут предоставлены, то в совокупности с установленными обстоятельствами дела (подписант полностью отрицает свою причастность к хоздеятельности предприятия) и характером спорных отношений, Суд вполне может поддержать налоговиков (постановление ВС от 27.03.2018 г. по делу № 826/1588/13-а).

3. Наличие у контрагента/поставщика ресурсов для осуществления операции. Отсутствие у контрагента персонала, материальных ресурсов, основных средств, складских помещений для того, чтобы осуществить операцию, как правило, сигнал для налоговиков о том, что хозоперации фактически не было.

4. Связь между «покупками» и деятельностью предприятия (так называемая «деловая цель»). То есть учитывается, была ли экономическая целесообразность осуществления соответствующих расходов или нет. В этой ситуации ключевую роль будет играть то, сумеет ли плательщик доказать целесообразность хозоперации.

Например, если речь идет о «приобретении» маркетинговых услуг, не будет лишним подготовить документальное подтверждение того факта, что маркетинговые услуги фактически были использованы для ведения хозяйственной деятельности и при этом положительно повлияли на ее результаты.

На преследовании деловой цели и достижении экономического эффекта настаивает ВАСУ в определении от 21.02.2017 г. по делу № П/811/3317/14. О деловой цели упоминает и новый Верховный Суд (см. постановление ВС от 17.01.2018 г. по делу № 805/6031/13-а).

При этом просто осуществление «нетипичной» операции еще не может служить доказательством несоответствия таких действий хозяйственной деятельности плательщика.

Теперь вернемся к «недостаткам» первичных документов. Что самое важное в первичном документе?

1. Он должен давать возможность идентифицировать операцию. Поэтому содержание хозоперации следует прописывать в первичном документе как можно подробнее.

В свое время Минфин в письме от 06.12.2013 г. № 31-08410-07-27/35654 отмечал, что реквизит «содержание и объем хозоперации» должен (1) раскрывать содержание хозяйственной операции и (2) обеспечивать идентификацию связанных с такой хозоперацией активов, обязательств, доходов или расходов. «Глубину» такой детализации определяют лица, ответственные за осуществление и правильность оформления хозоперации.

Хотя стоит отметить, что Верховный Суд в постановлении от 04.04.2018 г. по делу № 810/4751/13-а отмечал, что степень детализации хозоперации законодательством не установлена. Условием документального подтверждения операции является возможность на основании имеющихся документов сделать вывод о том, что расходы фактически понесены. Собственноотсутствие максимальной детализации вида выполненных услуг и отдельных позиций в первичных учетных документах, которые не влияют на содержание операции, не препятствует приему этих документов к учету и не является свидетельством отсутствия выполненных операций.

2. Первичный документ должен давать возможность идентифицировать лицо, принимавшее участие в осуществлении хозоперации. Поэтому важно обращать внимание на наличие подписей на документе (включая Ф. И. О. и должность лица) и наличие полномочий лица на подписание документа.

Другие материалы из "Бухгалтер911", 2018, № 32:
[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]
[необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]

Подписаться на [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]