Відтворення матеріалу у будь-якій формі повністю або частково можливо лише з письмового дозволу [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки].




Кажуть, строгість законів пом’якшується необов’язковістю їх виконання. Може й так. Але не в житті бухгалтера. Особливо коли мова заходить про дійсність податкової накладної. Невиправдано суворе ставлення до правильності заповнення цього документа з боку податкових органів призводить до того, що іноді статус обов’язкових надається навіть тим реквізитами, які такими не є.

Про те, які реквізити податкової накладної вимагають підвищеної уваги, а в яких помилки можна пробачити, розповімо у статті



Починаючи нашу розмову про значення податкової накладної в житті господарюючих суб’єктів (див. статтю «Податкова накладна: історія одного документа» в газеті «Інтерактивна бухгалтерія» № 6 за 2013 рік), ми акцентували увагу на тому, що перелік обов’язкових реквізитів цього податкового документа наведено в п. 201.1 ПКУ. Він є вичерпним, а тому розширеному тлумаченню, до якого найчастіше вдаються податкові органи в таких питаннях, або якому-небудь доповненню, тим більше на рівні підзаконних актів, не підлягає.

Зупинимося на кожному з цих реквізитів окремо.



Порядковий номер податкової накладної



Як передбачено абз. 2 п. 3 Порядку № 1379, порядковий номер податкової накладної присвоюється відповідно до її номеру в реєстрі виданих та отриманих податкових накладних і не містить літер або інших символів. До того ж стосовно всіх цифрових реквізитів заголовної частини податкової накладної, до яких відноситься, безумовно, і її номер, у Порядку № 1379 прописано «побажання» про вирівнювання по правовій стороні поля (п. 2). Зазначена норма стосується реквізитів, для заповнення яких у податковій накладній передбачено поля з клітинками (лист ДПСУ від 21.12.2012 р. № 3531/0/141-12/Я/15-3116). Якщо водночас залишаються незаповненими окремі клітинки, відведені формою податкової накладної для вказівки її номера, вони ні нулями, ні прочерками не заповнюються.

Буря в склянці води, що розгулялася через вирівнювання реквізитів заголовної частини податкової накладної, стихла лише після появи Узагальнюючої консультації № 127. Зокрема в документі головне податкове відомство запевняло: «Недотримання, зокрема передбаченого пунктом 2 Порядку № 1379 (останній абзац) правила щодо вирівнювання реквізитів заголовної частини податкової накладної по правій межі поля, не є підставою для виключення податкової накладної зі складу податкового кредиту».

Слід зазначити: незважаючи на те, що попередник Порядку № 1379 у цьому питанні був більш лояльний і замовчував про необхідність відсутності в номері податкової накладної букв або інших символів, податкові органи традиційно строго підходили до згаданого реквізиту, чіпляючись до будь-якої зазначеної в ньому букви, тире й інших зайвих, на їхню думку, знакам. Утім, суди в подібних спорах, як правило, були на стороні платника податків, указуючи на те, що наявність у номері податкової накладної, наприклад, знака «тире», не є підставою для позбавлення покупця права на податковий кредит, оскільки не заперечує факту здійснення поставки товарів, їх оплати, не змінює розміру суми коштів і реквізитів сторін господарської операції, найменування товару і т.п., а значить — не змінює суті та призначення документа, який є підставою для виникнення права на податковий кредит (див. постанову Окружного адмінсуду м. Києва від 29.02.2012 р. у справі № 2а-708/12/2670, висновки якого далі були підтримані в ухвалі Київського апеляційного адмінсуду від 09.08.2012 р. у справі № 2а-708/12/2670).

Є підстави сподіватися, що своїм переконанням судові інстанції не зрадять і тепер. Відзначимо, що у свій час і саме головне податкове відомство, не без впливу вищих судових інстанцій, які невблаганно від справи до справи повторювали, що незначні недоліки в заповненні податкової накладної не повинні призводити до її недійсності, визнавало правильність такої позиції (див. лист ДПАУ від 26.01.2007 р. № 10-1118/279). Отже, пам’ятаючи про те, що «історія розвивається за спіраллю», будемо вірити, що суди й цього разу зроблять позитивний вплив на позицію податкових органів. Тим більше що вони вже у своїх нещодавніх рішеннях зазначали: «порушення порядку складання податкової накладної щодо незазначення її номера та дати, які не є суттєвими недоліками з точки зору повноти та достовірності відображення змісту операції з поставки, не повинно мати наслідком виключення такої податкової накладної з кола доказів, які підтверджують правомірність формування сум податкового кредиту » (див. ухвалу ВАСУ від 21.06.2012 р. у справі № К-19899/10, № К-20630/10, постанову ВАСУ від 15.03.2012 р. у справі № К-60198/09).

Обмовимося, що нюанси заповнення податкової накладної філією, у тому числі під час зазначення її номера, були розкриті нами в окремій статті «Філії з правом виписки податкових накладних» у газеті «Інтерактивна бухгалтерія» № 4 за 2013 рік.



Дата виписки податкової накладної



Відповідно до п. 201.4 ПКУ і абз. 1 п. 3 Порядку № 1379, податкова накладна виписується в день виникнення податкових зобов’язань продавця (тобто податкова накладна має бути виписана «за першою подією» — за загальним правилом або на дату відвантаження товару/поставки послуг, або на дату оплати). У цьому ж пункті зазначено, що дата виписки податкової накладної заповнюється цифрами в такій послідовності: день місяця (дві цифри), місяць (дві цифри), рік (чотири цифри). Водночас крапки, коми й інші розділові знаки в даті виписки податкової накладної не проставляються.

Інакше кажучи, скажімо, у податковій накладній, виписаній 18 лютого 2013 року, у реквізиті «Дата виписки податкової накладної» має значиться: 18022013. Відразу обмовимося, що дата виписки за загальним правилом повинна збігатися з іншим реквізитом податкової накладної, зазначеним у графі 2, — датою виникнення податкових зобов’язань. До слова, цей реквізит, хоча він і не названий п. 201.1 ПКУ в числі обов’язкових, традиційно привертає підвищену увагу до себе з боку і податківців, і судів ( розбіжність дати виписки та дати виникнення подат­кових зобов’язань у податковій накладній іноді навіть призводить до зняття податкового кредиту в покупця (див. постанову Житомирського окружного адмінсуду від 19.09.2012 р. у справі № 0670/2829/12)). Заповнюється він за тими ж правилами: без крапок, ком й інших розділових знаків у форматі ддммрррр. Утім, відхилення від зазначеного формату під час заповнення дати виникнення податкових зобов’язань, як прямо визнала ДПСУ, підставою для недійсності податкової накладної не є (див. лист від 02.11.2012 р. № 4706/0/61-12/15-3115).

Щоправда, це ще більше насторожило самих платників податків. Адже відносно дати виписки податкової накладної ДПСУ аналогічної індульгенції не видала. А тому увагу йому слід приділяти, швидше за все, з бажання уникнути зайвого клопоту зі стурбованими контрагентами, які отримали податкову накладну з неправильно заповненою датою виписки, ніж із побоювань реальної загрози визнання такої накладної недійсною.

Нагадаємо

Саме з дати виписки податкової накладної відраховується 15-денний термін, відве­дений на її реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, якщо зазначена накладна такій підлягає.



Назва продавця та назва покупця



Сам ПКУ наказує, що під час заповнення названих реквізитів податкової накладної може бути вказано повну чи скорочену назву, зазначену у статутних документах юрособи, або прізвище, ім’я, по батькові фізособи, зареєстрованої як платник ПДВ.

Що стосується юридичної особи, то звернемо увагу на наступне.

По-перше, на відміну від вимог, що пред’являються до заповнення податкової звітності (п. 48.3 ПКУ), коли платник податків має зазначати найменування згідно з Єдиним реєстром юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців (далі — Єдиний держреєстр), під час заповнення податкової накладної буде достатньо, якщо продавець зазначить скорочений варіант назви.

Змушені зробити застереження. У п. 201.1 ПКУ законодавець використовує термін «назва» юридичної особи, мабуть, через недбалість. Насправді ЦКУ під найменуванням юрособи розуміє інформацію про її організаційно-правову форму (акціонерне товариство, товариство з обмеженою відповідальністю тощо) і про його назву (див. також Вимоги щодо написання найменування юридичної особи або її відокремленого підрозділу, затверджені наказом Мін’юсту від 05.03.2012 р. № 368/5).

Наприклад, «Товариство з обмеженою відповідальністю «Щаслива мандрівка». Усе разом — це найменування. А назвою буде «Щаслива мандрівка». Такого поняття, як «скорочена назва», у цивільному законодавстві в принципі немає, а тому не може бути й у податковому. Це означає, що під «скороченою назвою», про яку згадує п. 201.1 ПКУ, насправді мається на увазі скорочене найменування. У нашому прикладі воно виглядатиме так: «ТОВ «Щаслива мандрівка».

По-друге, у делікатній ситуації виявляється покупець. Адже якщо дізнатися про те, яке найменування продавця фігурує в реєстраційних документах, він може, зазирнувши до виписки з Єдиного держреєстру, то переконатися в наявності скороченого найменування у статуті продавця в тому вигляді, у якому він його зазначив у податковій накладній, у більшості випадків йому навряд чи надасться можливість. Саме тому припис п. 201.1 ПКУ слід розуміти як указуюче на передбачене статутом найменування («Товариство з обмеженою відповідальністю «Щаслива мандрівка»), а не на обов’язковість фігурування в ньому його скороченого варіанту.

Інакше кажучи, оскільки найменування, зазначене у статуті, і є найменуванням, відомості про яке внесені до Єдиного держреєстру, ця інформація легко може бути перевірена. У свою чергу в податковій накладній таке найменування може фігурувати як у повному («Товариство з обмеженою відповідальністю «Щаслива мандрівка»), так і в скороченому («ТОВ «Щаслива мандрівка») варіантах, незалежно від того, чи зазначалося таке скорочення в статуті. До того ж суди пере­важно не звертаються до тексту статуту, щоб перевірити, чи дійсно в ньому зазначено скорочений варіант найменування юрособи, обмежуючися констатацією можливості ідентифікації продавця (див. зокрема постанову Харківського окружного адмінсуду від 22.09.2011 р. у справі № 2 -а-6112/11/2070).

Вважаємо, величина букв під час написання назви значення не має. Такі ж висновки зробив і Держпідприємництва в листі від 04.11.2009 р. № 13574 :

«…найменування юридичної особи, написане великими буквами, є тотожним найменуванню юридичної особи, написаному великими та малими буквами, якщо кожна буква (символ, розділовий знак тощо) найменування, написаного великими літерами, відповідає буквам (символам, розділовим знакам тощо) найменування, написаного великими та малими буквами.

Іншими словами: найменування юридичної особи, написане великими буквами, є тотожним найменуванню юридичної особи написаному великими та малими буквами, якщо ці букви повністю співпадають».

Наприклад, написання в податковій накладній «ТОВ «Щаслива мандрівка» такий же прийнятний варіант, як і «ТОВ «Щаслива мандрівка».

Однак нещодавно у листі ДПСУ від 15.01.2013 р. № 534/6/15-3115 контролери знову зробили невтішні для платників висновки:

«…в полях «Найменування продавця» та «Найменування покупця» податкової накладної зазначається назва юридичної особи, яка відповідає назві, зазначеній в статутних документах такої особи (з відповідним відображенням розміру літер такої назви)».

Ще один нюанс. Якщо платник ПДВ на митній території України отримав послуги від нерезидента, то під час заповнення податкової накладної такий покупець може вказати найменування та адресу продавця-нерезидента без перекладу на українську мову.

Щодо фізосіб-підприємців виникла інша проблема: ПКУ говорить про необхідність вказівки лише прізвища, імені та по батькові фізособи. На практиці ж досить часто в податкову накладну вноситься приблизно такий запис: «Фізична особа — підприємець Петренко Петро Петрович» або «ФОП Петренко Петро Петрович». Інакше кажучи, додатково зазначається підприємницький статус продавця. Недоліком, що призводить до недійсності податкової накладної, подібне зазначення точно вважатися не повинно, а тому покупці, які отримали таким чином заповнену податкову накладну, можуть почувати себе спокійно. Тим більше що й податківці раніше не були проти доповнення П.І.Б. фразою «фізична особа — приватний підприємець» ( див. «Вісник податкової служби України» № 41 за 2006 р., стор. 27–32). Тут головне — правильно зазначити прізвище, ім’я та по батькові фізособи-покупця.



Податковий номер продавця і покупця



Із таким реквізитом, як правило, проблем не виникає: у ньому вказується індивідуальний податковий номер, зафіксований у Свідоцтві платника ПДВ. Спеціальні правила його заповнення передбачені в тому разі, якщо послуги, місце поставки яких на митній території України, надані нерезидентом. У цьому випадку як індивідуальний податковий номер продавця вказується умовний ІПН «300000000000», а якщо такі послуги не призначені для використання в госпдіяльності або придбані з метою їх використання для поставки послуг за межами митної території України чи послуг, місце поставки яких визначається відповідно до п. 186.3ПКУ, — умовний ІПН «200000000000» (п. 8.2 Порядку № 1379).

Якщо ж раптом в ІПН все ж закралася помилка, судові інстанції виходять із того, що подібніпомилки не тягнуть за собою неможливість ідентифікувати сторони госпоперації, а значить — не є підставою для недійсності податкової накладної (див. постанову Київського апеляційного адмінсуду від 18.10.2012 р. у справі № 2а-17576/10/2670).



Місцезнаходження продавця



Місцезнаходження юридичної особи — це та адреса, яку зазначено у відомостях про нього в Єдиному держреєстрі. Ця ж адреса зазначається у Свідоцтві платника ПДВ. Ми не будемо зараз торкатися проблеми неспівпадання такої адреси з фактичним місцем ведення діяльності юрособою, як це досить часто буває на практиці. У межах цієї теми підкреслимо лише: де б фактично не знаходився офіс юрособи чи не велася його діяльність, у реквізитах податкової накладної має фігурувати адреса, вказана в Єдиному держреєстрі.

Що стосується платників ПДВ — фізосіб, указується їх місце проживання.

Спірна ситуація виникає під час зміни юрособою свого місцезнаходження. Справа в тому, що згідно з п. 4 Порядку № 1379 місцезнаходження продавця та місцезнаходження покупця вказуються з урахуванням вимог ст. 45 ПКУ та статей 29 і 93 ЦКУ. Іншими словами, ідеться, як і було сказано вище, про необхідність зазначення місцезнаходження згідно з Єдиним держреєстром. Водночас якщо юрособа змінює місцезнаходження, то в Єдиному держреєстрі адреса зміниться раніше, ніж буде видано Свідоцтво платника ПДВ з уже новими реквізитами. Яку адресу в цей період зазначати продавцю в податковій накладній?

Самі податкові органи дають такі рекомендації: у податкових накладних, які видаються (отримуються) платником ПДВ у період перереєстрації, яка пов’язана зі зміною його місцезнаходження (місця проживання) до початку дії нового Свідоцтва, зазначаються реквізити старого Свідоцтва. У разі необхідностідодатково може бути зазначено нове місце­знаходження платника ПДВ із посиланням на те, що це новий реквізит (див. підкатегорію 130.21 ЕБПЗ 1).

Ще один камінь спотикання — послідовність зазначення відомостей про місцезнаходження. У якийсь момент податкові органи почали наполягати на тому, що адреса повинна вказуватися в такій послідовності: вулиця, № будинку, № офісу, місто (населений пункт), ра­йон (якщо населений пункт не є райцентром), область (якщо місто не є обласним центром), поштовий індекс. Єдина поступка, про яку згадують податківці, — можливість загальновживаних скорочень: «вул.», «буд.» тощо. Утім, незабаром податкові органи визнали, що зазначення адреси у зворотному порядку, за умови її достовірності, не робить податкову накладну недійсною (лист ДПСУ від 08.07.2011 р. № 18517/7/16-1517-05).

Однак є одне «але»: справа в тому, що зворотне зазначення адреси може стати причиною відмови в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, просто з технічних причин. І, на жаль, уже є сумні прецеденти визнання судами правомірності подібних відмов (див., наприклад, постанову Київського окружного адмін­суду від 10.05.2012 р. у справі № 2а-1582/12/1070).

Про те, як відстояти податковий кредит, якщо підставою для його оскарження стає відсутність у податковій накладній зазначення району міста, ми вже розповідали на сторінках нашого видання (див. «У   податковій накладній місцезнаходження покупця зазначено без району міста: чи є право на податковий кредит» у газеті «Інтерактивна бухгалтерія» № 6 за 2013 рік ). Додамо лише: суди в подібних спорах — на боці платників податків (див., наприклад, постанову Київського окружного адмінсуду від 29.10.2012 р. у справі № 2а-13351/12/2670).

Однак фантазія контролерів невгамовна. Тому слід бути готовим до того, що предметом чергових причіпок може стати будь-яка дрібниця: аж до відсутності поштового індексу в адресі, зазначеній як місцезнаходження продавця в податковій накладній. Аргумент податківців: поштовий індекс обов’язковий для зазначення, оскільки він наводиться в реквізиті «місцезнаходження» у заяві про реєстрацію платника ПДВ. Аргумент, прямо скажемо, слабкий, оскільки відсутність поштового індексу чи помилка в його зазначенні не робить неможливим установлення місцезнаходження продавця за допомогою інших відомостей, зазначених у відповідному реквізиті податкової накладної.

Що стосується місцезнаходження покупця, то, нагадаємо, цей реквізит у число обов’язкових не входить. Під час його заповнення слід орієнтуватися на правила, аналогічні викладеним вище. Але помилки, допущені в цьому реквізиті, на дійсність податкової накладної вплинути не можуть ( див. відповідь 7 Узагальнюючої консультації № 127).



Номенклатура товарів/послуг



ПКУ в число обов’язкових реквізитів податкової накладної включив опис (номенклатуру) товарів/послуг і їх кількість, обсяг. Окремі нюанси заповнення цього реквізиту вже привертали нашу увагу (див. Послуги з кількісним або тільки вартісним вираженням: як заповнити податкову накладну у газеті «Інтерактивна бухгалтерія» № 6 за 2013 рік ).

Слід зазначити, що контролери і до вказаного реквізиту іноді висувають вимоги, які виходять за встановлені законодавством межі. Так, наприклад, платникам податків доводилося доходити до ВАСУ для обґрунтування неправомірності вимоги про необхідність відповідності номенклатури товару, зазначеної в податковій накладній, сертифікату якості товару (див. ухвалу ВАСУ від 01.03.2012 р. у справі № К/9991/85271/11). На нашу думку, достатнім орієнтиром під час заповнення цього реквізиту податкової накладної може виступати формулювання предмета договору. Наприклад, якщо договір було укладено на надання послуг перевезення, то в графі 3 податкової накладної може бути вказано: «Послуги перевезення».

Якщо ж, скажімо, договір передбачає поставку товарів різних найменувань, то кожен із таких товарів повинен бути окремо зазначений у графі 3 податкової накладної з проставленням навпроти кожного з них у графі 2 дати виникнення податкових зобов’язань. Така номенклатура може зайняти навіть кілька аркушів, що не має бентежити платника податків. Обмежитися ж простою вказівкою: «Номенклатура згідно із договором від числа за номером» буде порушенням.

Податкові органи були змушені визнати допустимість зазначення торгових марок у номенклатурі товару без перекладу на українську мову (див. відповідь 8 Узагальнюючої консультації № 127). Причому більш коректно було б навіть сказати не тільки про відсутність необхідності перекладу, але й про відсутність необхідності транслітерації.

Позаду лише половина обов’язкових реквізитів податкової накладної.

Далі буде...







Список використаних нормативно-правових документів:

ПКУ — Податковий кодекс України.

ЦКУ — Цивільний кодекс України.

Порядок № 1379 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну України від 01.11.2011 р. № 1379.

Узагальнююча консультація № 127 — Узагальнююча податкова консультація щодо окремих питань відображення у податковому обліку з податку на додану вартість звітного періоду податкових накладних, виписаних у попередніх періодах, та формування на їх підставі податкового кредиту, затверджена наказом ДПСУ від 16.02.2012 р. № 127.



¹ Єдина база податкових знань. Розміщена на офіційному сайті ДПСУ — www.sts.gov.ua.

По материалам: [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки]

Сообщение отредактировал Vofka - 07.03.13, 8:52