Про оподаткування ПДВ

Державна фіскальна служба України розглянула звернення платника щодо відображення у складі податкових зобов’язань та податкового кредиту капітальних трансфертів за кодом бюджетної класифікації 3210, отриманих як поповнення статутного капіталу, та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Щодо виникнення у комунального підприємства податкових зобов’язань з податку на прибуток за рахунок отриманих бюджетних коштів, що надійшли як капітальний трансферт від засновника (міської ради)

Особливості створення комунального підприємства регулюються Господарським кодексом України від 16.01.2003 р. N 436-IV (далі - ГКУ), Законом України від 19 вересня 1991 року N 1576-ХІІ "Про господарські товариства" (далі - Закон N 1576) та Законом України від 21.05.1997 року N 280/97-ВР "Про місцеве самоврядування в Україні" (далі - Закон N 280).

Відповідно до статті 78 ГКУ комунальне унітарне підприємство утворюється компетентним органом місцевого самоврядування в розпорядчому порядку на базі відокремленої частини комунальної власності і входить до сфери його управління. Статутний капітал комунального унітарного підприємства утворюється органом, до сфери управління якого воно належить. Розмір статутного капіталу комунального унітарного підприємства визначається відповідною місцевою радою.

В статті 87 ГКУ визначено, що сума вкладів засновників та учасників господарського товариства становить статутний капітал товариства. Товариство має право змінювати (збільшувати або зменшувати) розмір статутного капіталу в порядку, встановленому цим кодексом та законом, прийнятим відповідно до нього.

Статтею 16 Закону N 1576 передбачено, що рішення про зміну розміру статутного (складеного) капіталу товариства набирає чинності з дня внесення таких змін до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.

Держава фінансово забезпечує здійснення органами місцевого самоврядування наданих законом повноважень органів виконавчої влади у повному обсязі за рахунок закріплення за відповідними місцевими бюджетами джерел доходів бюджету, надання трансфертів з державного бюджету, а також передання органам місцевого самоврядування відповідних об’єктів державної власності (пункт 1 статті 67 Закону N 280).

Статтею 7 [необходимо зарегистрироваться для просмотра ссылки] України та статтею 61 Закону N 280 передбачено право органів влади Автономної Республіки Крим та органів місцевого самоврядування самостійно визначати напрями використання бюджетних коштів відповідно до законодавства України.

Відповідно до пункту 1.6 Інструкції щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 12.03.2012 р. N 333, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 27.03.2012 р. за N 456/20769 (зі змінами і доповненнями, далі - Інструкція N 333) капітальні трансферти - це невідплатні односторонні платежі органів управління, які не ведуть до виникнення або погашення фінансових вимог. Вони передбачені на придбання капітальних активів, компенсацію втрат, пов’язаних з пошкодженням основного капіталу, або збільшення капіталу одержувачів бюджетних коштів. До цієї категорії включаються також трансфертні платежі підприємствам для покриття збитків, акумульованих ними протягом ряду років або таких, які виникли в результаті надзвичайних обставин. Капітальними трансфертами вважаються невідплатні, безповоротні платежі, які мають одноразовий і нерегулярний характер як для надавача (донора), так і для їх отримувача (бенефіціара). Кошти, що виділяються з бюджету як капітальні трансферти, мають цільове призначення.

За кодом 3210 "Капітальні трансферти підприємствам (установам, організаціям)" органи управління перераховують капітальні трансферти одержувачам (тобто всі капітальні видатки одержувачів) та внески у статутні капітали суб’єктів господарювання відповідно до законодавства (підпункт 3.2.1 пункту 3 Інструкції N 333).

Тобто, під кодом 3210 перераховуються не лише капітальні трансферти, а й внески до статутних фондів.

Кошти, отримані суб’єктом господарювання, як внески в статутний капітал, використовуються ним відповідно до затвердженого фінансового плану.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПКУ об’єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III "Податок на прибуток підприємств" ПКУ.

Розділом III ПКУ не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на різниці по операціях із внесення капітальних трансфертів до статутного капіталу підприємства. Отже, операції із внесення капітальних трансфертів до статутного капіталу відображаються за правилами бухгалтерського обліку.

Статутний капітал - це зафіксована в установчих документах загальна вартість активів, які є внеском власників (учасників) до капіталу підприємства (пункт 37 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 2 "Баланс", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999 р. N 87 (зареєстровано в Мін’юсті України 21.06.1999 р. N 396/3689).

Після придбання за внесені до статутного капіталу кошти об’єктів основних засобів вони підлягають амортизації в бухгалтерському обліку у загальновстановленому порядку.

Відповідно до пункту 29 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.07.2000 р. N 92 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 р. за N 288/4509, нарахування амортизації починається з місяця, що настає за місяцем, у якому об’єкт основних засобів став придатним для корисного використання.

Коригування фінансового результату до оподаткування на різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, передбачено статтею 138 ПКУ.

Пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. N 290 (далі - П(С)БО 15) визначено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Отримання капітальних трансфертів з метою обліку класифікується як цільове фінансування капітальних інвестицій.

Відповідно до пункту 18 П(С)БО 15 цільове фінансування капітальних інвестицій визнається доходом протягом періоду корисного використання відповідних об’єктів інвестування (основних засобів, нематеріальних активів тощо) пропорційно сумі нарахованої амортизації цих об’єктів.

Щодо формування податкового кредиту з отриманих послуг відповідно до бюджетних програм благоустрою та придбанням основних фондів за рахунок капітальних трансфертів

Згідно з пунктом 185.1 статті 185 ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Відповідно до пункту 188.1. статті 188 ЦКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв’язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).

Пунктом 198.3 статті 198 ПКУ визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПКУ є податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг.

Згідно з пунктом 1.5 Інструкції N 333 видатки одержувачів бюджетних коштів здійснюються, зокрема, за кодом економічної класифікації видатків бюджету 3210 "Капітальні трансферти підприємствам (установам, організаціям)".

Якщо капітальні трансферти, що надаються платнику податку - одержувачу коштів за кодом бюджетної класифікації 3210 "Капітальні трансферти підприємствам (установам, організаціям)" відповідно до пункту 1.6 Інструкції N333 не є компенсацією вартості товарів/послуг, що постачаються таким платником податку, то при їх отриманні платник не визначає податкові зобов’язання з ПДВ, оскільки відсутній об’єкт оподаткування податком на додану вартість.

Разом з тим, якщо зазначені кошти надходять до платника податків в рахунок оплати вартості поставлених таким платником товарів/послуг, в тому числі які постачаються в рамках виконання програми благоустрою міста чи інших подібних програм, які для цілей оподаткування ПДВ є об’єктом оподаткування, то на дату зарахування таких коштів на банківський рахунок платника податку платник зобов’язаний визначити податкові зобов’язання виходячи з вартості таких товарів/послуг.

При цьому товари/послуги, основні фонди, придбані за рахунок бюджетних коштів, що надійшли платнику податку у вигляді капітальних трансфертів, вважаються придбаними безпосередньо платником і суми ПДВ, сплачені при їх придбанні, можуть бути віднесені до податкового кредиту на підставі податкових накладних, складених та зареєстрованих в ЄРПН постачальниками.