Создаем и демонстрируем рекламный видеоролик

Прежде чем перейти непосредственно к учету, давайте выясним юридическую природу рекламного видеоролика как объекта права собственности.

Что такое видеоролик и чем его оформляют?

Видеоролик по своим характеристикам — это аудиовизуальное произведение, охраняемое как объект интеллектуальной собственности. В свою очередь, демонстрация ролика на телевидении является одной из форм использования имущественных прав на этот объект.

Итак, вы решили создать рекламный ролик для демонстрации на телевидении. Главный вопрос, который при этом возникает:

на каких основаниях будет создан ролик и кому будут принадлежать имущественные права интеллектуальной собственности на него (в первую очередь — право на его публичный показ)?

Напомним, что согласно ч. 1 ст. 1107 ГКУ распоряжение имущественными правами интеллектуальной собственности осуществляется на основании следующих договоров:

1) лицензия на использование объекта авторского права;

2) лицензионный договор;

3) договор о создании на заказ и использование объекта авторского права;

4) договор о передаче исключительных имущественных прав интеллектуальной собственности на объект авторского права;

5) другой договор с распоряжением имущественными правами интеллектуальной собственности.

Наиболее очевидный вариант для предприятия — заключить с рекламным агентством договор о создании на заказ и использование объекта авторского права.

Важно учесть, что согласно ч. 2 ст. 430 ГКУ имущественные права интеллектуальной собственности на объект, созданный на заказ, принадлежат создателю этого объекта и заказчику совместно, если иное не установлено договором. При этом создателем гражданское законодательство признает только человека ( ч. 1 ст. 421 ГКУ).

Если говорить о видеоролике, то его создателями (авторами) являются: режиссер-постановщик; автор сценария и (или) текстов, диалогов; автор специально созданного для аудиовизуального произведения музыкального произведения с текстом или без него; художник-постановщик; оператор-постановщик ( ч. 1 ст. 17 Закона № 3792*).

* Закон Украины «Об авторском праве и смежных правах» от 23.12.93 г. № 3792-XII.

Но помните еще об одном. В нашей ситуации мы имеем дело с так называемым служебным произведением: исполнителем по договору является рекламное агентство, являющееся работодателем для тех лиц, которые станут авторами ролика. Дело в том, что ГКУ и Закон № 3792 по-разному отвечают на вопрос о том, кому по общему правилу принадлежат имущественные права на объект интеллектуальной собственности, созданный при выполнении работником своих трудовых обязанностей.

Так, ГКУ декларирует совместные имущественные права интеллектуальной собственности на объект, созданный в связи с выполнением трудового договора, для работника, создавшего этот объект, и для работодателя. Иное возможно только в том случае, если право собственности прямо оговорено в договоре ( ч. 2 ст. 430 ГКУ).

Если же обратиться к Закону № 3792, то в нем отмечается, что исключительные имущественные права на служебное произведение принадлежат работодателю, если иное не предусмотрено трудовым договором (контрактом) и (или) гражданско-правовым договором между автором и работодателем ( ч. 2 ст. 16 Закона № 3792).

От решения этого вопроса непосредственно зависит объем прав предприятия-заказчика. Ведь если рекламное агентство не получает полный объем прав на объект интеллектуальной собственности, созданный его работниками, то и передать его заказчику оно не может. Считаем, что в указанной законодательной коллизии следует отдать преимущество ГКУ, тем более что

Верховный Суд также говорит о совместном имущественном праве на служебное произведение для работодателя и работника, если иное не установлено договором (п. 24 постановления Пленума ВСУ от 04.06.2010 г. № 5)

Чтобы оградить себя, заказчику рекламного ролика следует еще на стадии заключения договора оговорить указанные моменты, выяснив, как именно урегулирован вопрос о принадлежности имущественных прав интеллектуальной собственности на служебное произведение между рекламным агентством и его работниками. При этом следует отметить, что реально заказчика интересует только право на публичный показ ролика, поэтому главное — оговорить в договоре, что именно это право будет принадлежать исключительно работодателю и впоследствии будет передано заказчику.

Если же рекламное агентство берет на себя как подготовку ролика, так и обязанности по его демонстрации, то также является возможным вариант, когда к заказчику никакие права интеллектуальной собственности на ролик не переходят и он платит только за предоставленные ему рекламные услуги.

Порядок учета расходов рекламодателя (заказчика) в налоговом и бухгалтерском учете зависит от условий договора с создателем (или распространителем) рекламного ролика, а именно: от того, кто из них будет выступать владельцем имущественных прав на использование ролика — рекламное агентство или заказчик.

Начнем с ситуации, когда предприятие, заказавшее рекламный видеоролик, получает имущественные права на его использование.

Права на ролик принадлежат заказчику

То есть условия договора между заказчиком и создателем ролика предусматривают, что владельцем таких прав после создания видеоролика является именно заказчик. Это позволит ему в будущем использовать ролик у любого другого распространителя рекламы.

Бухгалтерский учет. Мы уже знаем, что видеоролик является объектом авторского права или смежных прав. Об отражении расходов на приобретение таких объектов в бухучете П(С)БУ 8 «Нематериальные активы» говорит неоднозначно.

С одной стороны, авторское право и смежные с ним права выделены в отдельную группу нематериальных активов ( абзац шестой п. 5 П(С)БУ 8). Поэтому ролик должен был бы отражаться как НМА. Расходы же, осуществленные в интересах распространителя рекламы в связи с непосредственной демонстрацией ролика, должны классифицироваться как расходы на сбыт.

С другой стороны, в п. 9 П(С)БУ 8 идет речь о том, что расходы на рекламу и продвижение товаров на рынке не признаются НМА, а отражаются в составе расходов тех отчетных периодов, в которых они осуществлены.

Как же поступить в таком случае? Обратимся к Международным стандартам бухгалтерского учета. Так, согласно пп. 9 и 10 МСБУ 38 «Нематериальные активы» компьютерное программное обеспечение, патенты, авторские права, кинофильмы, перечни клиентов, права на ипотечное обслуживание, лицензии на рыбалку, квоты на импорт, франшизы, торговые марки и т. п. являются распространенными примерами объектов, которые охватывает обширное понятие «Нематериальные активы». Однако не все из таких объектов соответствуют определению НМА (имеется в виду возможность идентификации, контроль над ресурсом и существование будущих экономических выгод).

Если объект, на который распространяется сфера действия этого МСБУ, не соответствует определению НМА, то расходы на его приобретение или внутреннее генерирование признаются расходами в периоде их осуществления. А в случае с роликом иногда сложно продемонстрировать, каким образом он будет генерировать будущие экономические выгоды.

К тому же в п. 23 разд. 4 Методических рекомендаций по формированию состава расходов и порядка их планирования в торговой деятельности, утвержденных приказом Минэкономики от 22.05.2002 г. № 145, указано, что в состав расходов на проведение маркетинговых мероприятий, в частности, включаются и расходы на приобретение, изготовление, копирование, дублирование рекламных кино-, видео- и диафильмов.

Исходя из этого можно сделать вывод:

стоимость изготовленного рекламного видеоролика является расходами на рекламу и на основании этой нормы может сразу списываться в бухгалтерском учете на расходы предприятия

Это дает предприятию основания сразу отнести такие расходы к расходам на сбыт с отражением на одноименном счете 93.

Налог на прибыль. Рекламодатели-малодоходники так же, как и в бухучете списывают стоимость ролика на расходы. А вот у высокодоходных плательщиков приобретенный рекламный видеоролик признается нематериальным активом ( п.п. 14.1.120 НКУ). Поэтому, в принципе, у высокодоходников на стоимость ролика должна была бы начисляться амортизация как на НМА группы 5 согласно п.п. 138.3.4 НКУ.

Но как в этом случае высокодоходник должен определять «амортизационные» разницы? Ведь в бухучете вся стоимость ролика уже отражена в расходах, а следовательно, на нее уменьшен финансовый результат, формирующий базу обложения налогом на прибыль.

Следовательно, если действовать по стандартной схеме «амортизационной» корректировки, получится странная ситуация. А именно: финрезультат до налогообложения на сумму бухгалтерской амортизации не увеличится (так как предприятие ее не начисляло), а на «налоговую» амортизацию финрезультат уменьшится.

В конечном счете мы получим ситуацию, в которой одни и те же расходы дважды уменьшат налогооблагаемую прибыль. Один раз — когда они будут списаны на расходы на сбыт, а второй раз — когда финрезультат (в котором уже учтены эти расходы на сбыт) будет уменьшен на сумму «налоговой» амортизации.

Такого быть не должно, одни и те же расходы не могут дважды уменьшать налогооблагаемую прибыль. Но что делать? Налоговики в своих устных консультациях признают существование указанной проблемы, однако никаких действенных рецептов для ее решения не предлагают.

По нашему мнению, пока указанный вопрос не будет законодательно урегулирован, у высокодоходных плательщиков есть только два выхода.

1. Увеличить бухучетный финрезультат на сумму расходов на сбыт (стоимость ролика) и уменьшить его на сумму начисленной «налоговой» амортизации ролика как НМА. После такой манипуляции финрезультат до налогообложения будет корректным. Но у этого варианта есть один существенный недостаток: НКУ не предусматривает таких корректировок. Следовательно, избравшие его плательщики должны будут согласно п. 46.4 НКУ в специальном поле декларации по налогу на прибыль объяснить, почему они осуществили такие корректировки.

2. Не амортизировать рекламный ролик и никак не учитывать его амортизацию в налогооблагаемом финрезультате. Именно этот вариант мы рекомендуем как приоритетный. Особенно ввиду того, что НКУ предусматривает рассчитывать амортизацию основных средств и нематериальных активов в соответствии с П(С)БУ или МСФО ( п.п. 138.3.1 НКУ). Поскольку в бухучете амортизировать фактически нечего, можем сказать, что ролик хотя и соответствует признакам НМА, но амортизировать его согласно ст. 138 НКУ невозможно. Таким образом, финрезультат вообще не нужно корректировать: стоимость ролика попадет в него как расходы на сбыт. Так же, как и в бухучете.

Расходы же на саму демонстрацию видеоролика на телевидении являются расходами на рекламу и исследование рынка (маркетинг), на предпродажную подготовку товаров, и они уменьшают финрезультат как мало-, так и высокодоходных плательщиков. Указанные расходы также списывают на счет 93 (как расходы на сбыт).

НДС. Рекламодатель (заказчик) имеет право включить в свой налоговый кредит суммы «входного» НДС по таким операциям при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной и при условии, что сам видеоролик и услуги по его трансляции касаются налогооблагаемых операций предприятия. Если же рекламируется «льготный» продукт, то рассчитывать на налоговый кредит вряд ли стоит.

Рассмотрим учет ролика, права на который принадлежат рекламодателю (заказчику), на примере.

Пример 1. Предприятие заказало рекламному агентству видеоролик, который будет демонстрироваться на телевидении. На основании договора право на использование видеоролика принадлежит заказчику. Стоимость создания видеоролика — 28200 грн. (в том числе НДС 20 % — 4700 грн.), стоимость услуг по размещению рекламы (демонстрации ролика) — 39600 грн. (в том числе НДС 20 % — 6600 грн.).

Таблица 1. Учитываем ролик, принадлежащий заказчику

Теперь взглянем, каким будет учет, когда право на ролик принадлежит рекламному агентству.

Права на ролик принадлежат производителю

В этом случае предметом договора с рекламным агентством является предоставление рекламных услуг, одним из элементов которых является размещение рекламы на телевидении. Имущественные права на ролик в этом случае к заказчику не переходят, а остаются за рекламным агентством, разрабатывающим ролик на заказ рекламодателя. Заказчик же платит исключительно за предоставленные ему рекламным агентством услуги.

В этом случае расходы предприятия-рекламодателя следует рассматривать как расходы на рекламу в целом (т. е. как составляющую расходов на сбыт), включаемые в состав расходов и в бухгалтерском, и в налоговоприбыльном учете на основании п. 19 П(С)БУ 16. Также эти расходы дают право на налоговый кредит при условии, что ролик касается налогооблагаемых операций, а налоговая накладная на приобретение рекламных услуг зарегистрирована в ЕРНН.

Рассмотрим учет расходов на приобретение указанных услуг на примере.

Пример 2. Предприятие заказало рекламному агентству услуги по изготовлению и демонстрации ролика. Право на ролик в соответствии с договором остается у рекламного агентства. Общая стоимость рекламных услуг — 63000 грн. (в том числе НДС 20 % — 10500 грн.).

Таблица 2. Учитываем ролик, принадлежащий производителю

Как видим, учет рекламного видеоролика — вещь достаточно простая. Главная сложность ситуации — в том, чтобы правильно определить принадлежность имущественных прав на ролик. Если это сделано, то учетные нюансы не смогут омрачить радость от просмотра вашего ролика на голубом экране!

выводы

• Рекламный видеоролик является объектом права интеллектуальной собственности. Договор о создании ролика может быть заключен в любой форме, предусмотренной ч. 1 ст. 1107 ГКУ.
• Если право собственности на ролик переходит к заказчику, предоставление услуг по изготовлению и демонстрации ролика оформляется двумя отдельными актами.
• На сумму расходов на изготовление ролика объект НМА не создается, понесенные расходы сразу списываются на расходы рекламодателя. В налоговоприбыльном учете корректировки финрезультата в связи со списанием ролика на расходы не осуществляются.
• Если право собственности на ролик остается у его изготовителя, предоставление услуг оформляется одним актом, включающим в себя общую стоимость рекламных услуг (на изготовление и демонстрацию ролика). Понесенные расходы списываются на расходы рекламодателя.